Position paper: Nog meer Big Brother is watching you

Inleiding

Op 12 september a.s. vindt van 10.00 uur tot en met 20.00 uur in de Thorbeckezaal in Den Haag een expertmeeting plaats. Doel van deze expertmeeting is de vaste Tweede Kamer commissie van Financiën (meer) inzicht te geven in fiscale constructies. Om dat doel te bereiken zijn diverse sprekers uitgenodigd. Daarnaast is de Coördinatiegroep Constructiebestrijding (CCB) van de Belastingdienst gevraagd om een ‘position paper’ op te stellen. Aan dat verzoek heeft de CCB gehoor gegeven.

In de inleiding van deze position paper schrijft de CCB “Bij het beschrijven van deze kwesties [structuren met afgezonderd particulier vermogen] ligt de nadruk op de constructiebestrijding. Wij zijn er van bewust dat ook andere belangen zoals rechtsbescherming, uitvoeringslasten, administratieve lasten of (on)wenselijke uitwerkingen op andere situaties kunnen spelen.”

Met deze enkele constatering houdt het op deze gebieden helemaal op. De CCB besteedt in de paper, mijns inziens ten onrechte, geen aandacht aan met name de rechtsbescherming. Maar op de punten waaraan de CCB wel aandacht besteedt, valt ook het nodige af te dingen. De CCB laat namelijk een heel eenzijdig en onvolledig beeld zien.

De punten waaraan de CCB aandacht besteedt, zijn

• detectie van fiscale structuren,
• informatie vergaren,
• bewijspositie en
• invorderen.

Op deze punten ga ik in het navolgende in.

Detectie

In de position paper merkt de CCB op dat fiscale structuren vaak niet uit eigen beweging worden gemeld bij de Belastingdienst en dat dit gebrek aan transparantie de detectie moeilijk maakt. Het bestaan van een structuur zou, aldus de CCB, tussen de regels van de aangifte door moeten worden gevonden. De informatie in de aangifte is echter, wederom aldus het CCB, dusdanig verdicht dat detectie moeilijk is. Deze uitlating van het CCB is om meerdere redenen bijzonder.

Meldplicht

In de eerste plaats de opmerking van de CCB dat een fiscale structuur niet uit eigen beweging wordt gemeld bij de Belastingdienst. De wet verplicht de belastingplichtige op geen enkele wijze om een fiscale structuur aan de inspecteur voor te leggen.

De enige verplichting die een belastingplichtige heeft, is om aangifte te doen als hij daartoe wordt uitgenodigd (artikel 8 AWR) of als hij een dergelijke uitnodiging niet krijgt, de inspecteur te vragen hem alsnog een uitnodiging toe te zenden (artikel 6 AWR). Daarnaast heeft de belastingplichtige uiteraard de verplichting om vragen – op grond van artikel 47 AWR – te beantwoorden. Daarover later meer.

Van belang is ook of de Belastingdienst openstaat voor het melden van een fiscale structuur of overleg hierover. Artikel 3 van het Besluit Fiscaal Bestuursrecht biedt de belastingplichtige de mogelijkheid om in vooroverleg te treden met de inspecteur van de Belastingdienst. Dit vooroverleg wordt op prijs gesteld, maar alleen als sprake is van een rechtsvraag waarover de belastingplichtige graag een standpuntbepaling van de inspecteur wenst te verkrijgen. Zolang de fiscale structuur geen rechtsvraag bevat, is vooroverleg met de inspecteur dus niet mogelijk. Een andere bepaling om te overleggen over een fiscale structuur bevat de wet- en regelgeving niet.

Ook is van belang dat de mogelijkheid om bij de aangifte bijlagen te voegen de laatste jaren meer en meer is beperkt. Het is niet de belastingplichtige die een dergelijke beperking heeft gewild, maar de Belastingdienst.

Kenbaarheid in aangifte

Nog opmerkelijker is dat de CCB in de paper volledig uitgaat van het voorbeeld van het overbrengen van vermogen van een belastingplichtige naar een structuur of een (toekomstige) opbrengst van een belastingplichtige. Wat er ook zij van de opmerking dat de aangiften tegenwoordig verdicht zijn, ook dergelijke overdrachten zijn eenvoudig uit de aangifte te destilleren. Immers als een belastingplichtige in jaar 1 tot en met 10 een vermogen van € 1.000.000 aangeeft in box III en in jaar 11 niet meer, dan zou toch mogen worden verwacht dat alle parameters uit de systemen van de Belastingdienst op tilt slaan en de betreffende aangifte direct uit het systeem rolt voor een nadere controle.

Het weerwoord daarop van de CCB zou kunnen zijn dat box III een drempel kent waarboven vermogen pas hoeft te worden aangegeven, zodat het voor de Belastingdienst niet inzichtelijk is als het vermogen niet wordt aangegeven. Dat weerwoord kan eenvoudig worden gepareerd. Immers wil een fiscale structuur aantrekkelijk zijn, dan moet de betreffende belastingplichtige wel over een zeker vermogen beschikken. De drempel van het aan te geven vermogen bedraagt in 2016 voor een alleenstaande € 24.437 en voor fiscale partners € 48.874. Beschikt een belastingplichtige, met een fiscale partner, over een vermogen van € 100.000 dan betekent dit dat hij jaarlijks € 613 (1,2% maal (€ 100.000-€ 48.874)) aan box III-heffing zou moeten betalen. Het opzetten van een fiscale structuur voor een dergelijk beperkt vermogen loont niet. De kosten gaan dan ‘ver’ boven de baten uit.

Kortom, het overbrengen van vermogen van een particuliere persoon naar een buitenlands vehikel door gebruik te maken van een fiscale structuur moet opvallen in de aangifte. Immers verdwijnt een aanzienlijk deel van het vermogen uit de aangifte. Dat zou ook in de systemen van de Belastingdienst moeten opvallen. Dat de detectie van fiscale structuren lastig is, valt dus nog maar te bezien.

Informatie vergaren

Vervolgens gaat het CCB uitgebreid in op het vergaren van informatie. Het belangrijkste knelpunt daarbij is, zo lees ik de paper van de CCB, dat de CCB afhankelijk is van de informatie die door de belastingplichtige en/of zijn adviseur wordt aangeleverd. Wanneer de inspecteur om concrete informatie vraagt en die niet krijgt, kan een informatiebeschikking worden afgegeven. Die mogelijkheid wordt door de CCB ook in de paper besproken. Tegen een informatiebeschikking kunnen rechtsmiddelen (bezwaar, (hoger) beroep en cassatie) worden aangewend. Die procedures kunnen, aldus de CCB, jaren duren.

Civiel kort geding

De CCB wekt daarmee de indruk dat de informatiebeschikking het enige machtsmiddel is dat de inspecteur in huis heeft. Maar is dat nu zo? Het antwoord is kort en krachtig: Nee. De inspecteur heeft enige jaren geleden het civiele kort geding ‘uitgevonden’ en maakt daarvan driftig gebruik. De Hoge Raad heeft op 25 oktober 2013 ook geoordeeld dat de inspecteur deze mogelijkheid mag en kan gebruiken naast de procedure over de informatiebeschikking.

In eerste instantie gebruikte de inspecteur dit civiele kort geding om bij zogenoemde zwartspaarders te vorderen dat zij informatie verstrekken over zijn/haar buitenlandse spaarrekeningen. Inmiddels zien we dat de inspecteur deze mogelijkheid ook benut om bij bepaalde fiscale structuren informatie af te dwingen. Als de inspecteur de civiele kort gedingrechter op zijn hand krijgt – en de praktijk wijst uit dat dit in het overgrote deel van de procedures het geval is – dan moet de betreffende belastingplichtige onder druk van een dwangsom de informatie verstrekken. Verstrekt de belastingplichtige de informatie niet of niet tijdig, dan verbeurt hij de dwangsom. Een dergelijk dwangsom is geen sinecure en kan oplopen tot bijvoorbeeld € 300.000. Voldoende druk dus voor de belastingplichtige om antwoord te geven op de vragen van de inspecteur.

De CCB schetst de bevoegdheden en mogelijkheden van de inspecteur dus veel te beperkt. De inspecteur heeft voldoende macht in handen om ervoor te zorgen dat hij de informatie krijgt waarvan hij meent dat hij daarop recht heeft. Heeft de inspecteur geen recht op de betreffende informatie, dan moet de inspecteur dat ook respecteren. Nieuwe bevoegdheden toekennen aan de inspecteur om nog meer informatie af te dwingen moeten we niet willen. Binnen de rechtsstaat Nederland mag ‘big brother’ best ‘watchen’ maar dan wel binnen bepaalde grenzen!

Duur procedure informatiebeschikking

Tot slot schetst de CCB de situatie dat de (informatiebeschikkings)procedure in veel gevallen oneigenlijk wordt gebruikt om zaken zo lang mogelijk op te rekken. Ook deze redeneertrant is opmerkelijk. In een procedure over de informatiebeschikking moet de belastingplichtige binnen zes weken na dagtekening van die beschikking bezwaar maken. Vervolgens moet de inspecteur binnen zes weken uitspraak op bezwaar doen. Binnen twaalf weken na de dagtekening van de beschikking kan de bezwaarfase dus al zijn afgerond. De praktijk wijst uit dat het niet de belastingplichtige is die voor vertraging zorgt, maar het meestal de inspecteur is die termijn met zes weken verlengt omdat de enkele periode van zes weken onvoldoende is. Uiteraard kan de belastingplichtige ook alleen pro forma bezwaar maken en dan moet hij de gelegenheid krijgen om zijn bezwaar nader aan te vullen. Daarvoor wordt dan meestal een termijn van vier weken gegeven. Maar ook dan is de periode te overzien omdat dan de bezwaarfase maximaal 16 weken duurt. Als er al sprake is van vertraging in de procedure dan ontstaat die op het moment dat de zaak onder de belastingrechter wordt gebracht. De praktijk wijst uit dat het dan even duurt voordat de zaak ter zitting wordt behandeld. Van belang daarbij is wel dat de belastingplichtige in de praktijk strikt aan de termijnen wordt gehouden en de zaak vervolgens op de wachtstapel belandt

Misbruik van procesrecht

In dit kader is ook nog van belang dat in de parlementaire geschiedenis (Kamerstukken II, 2008-2009, 30 645, nr. 14, pagina 6) aandacht is besteed aan de vraag hoe om te gaan met kennelijk onredelijk gebruik van procesrecht door de belastingplichtige.

“Als het middel van bezwaar en beroep tegen een informatiebeschikking echter alleen maar wordt gebruikt om de juiste gang van zaken bij de voortgang van het proces van heffing te verstoren, dan is er geen aanleiding voor een nieuwe termijn. Omdat het geen van een nieuwe termijn aan de informatieplichtige die geen misbruik van procesrecht heeft gemaakt, dwingend is voor de rechter, is er voor de informatieplichtige, mits niet handelend vanuit traineringsoverwegingen, te allen tijde een vangnet. Als hij immers te goeder trouw gebruik heeft gemaakt van de mogelijkheden om in bezwaar en beroep te gaan, maar hij wordt niet in het gelijk gesteld, dan kan hij toch binnen de door de rechter gestelde termijn alsnog de gevraagde informatie leveren.”

Uit een analyse van de jurisprudentie over de informatiebeschikking op http://www.rechtspraak.nl/ volgt dat alleen de rechtbank Gelderland op 10 juli 2014 heeft geoordeeld dat sprake was van het traineren van een boekenonderzoek en dat, dat gevolgen had voor de informatiebeschikking. Die uitspraak heeft in hoger beroep bij het gerechtshof Arnhem geen stand gehouden. Het hof oordeelde dat van misbruik van procesrecht geen sprake was. Kortom, de indruk die bij de CCB bestaat volgt op geen enkele wijze uit de gepubliceerde jurisprudentie.

Bewijspositie

Onder het kopje fase 3: bewijspositie komt vooral de frustratie van de CCB naar voren over het verzamelen van het bewijs. De CCB stelt vast dat het voor de inspecteur erg bewerkelijk is om voldoende bewijs te vergaren. Daarbij haalt de CCB wederom aan dat de inspecteur over een informatieachterstand zou beschikken. Op die vermeende achterstand ben ik hiervoor al ingegaan.

Wettelijke verplichtingen

Dat het voor de inspecteur bewerkelijk is om voldoende bewijs te vergaren, betwist ik ook. De inspecteur heeft op grond van artikel 47 e.v. AWR heel veel mogelijkheden om informatie te verkrijgen. Als de inspecteur aan die mogelijkheden niet genoeg heeft, dan heeft hij – zoals hiervoor toegelicht – ook het civiele kort geding ontdekt om ‘zijn zin te krijgen’. Tot slot schroomt de inspecteur het ook niet om een strafzaak te initiëren als hij het idee heeft dat er sprake is van een fiscaal misdrijf. Dat is recent wel gebleken uit een vonnis van de strafrechter van 21 juli 2016. Het bundelen van de informatie die de inspecteur op deze wijze vergaart kan toch niet heel bewerkelijk zijn. Dat is een kwestie van op de juiste wijze een dossier voeren.

Omkering en verzwaring bewijslast belastingplichtige

Opmerkelijk is dat de CCB in deze paragraaf de omkering en verzwaring van de bewijslast volledig buiten beschouwing laat. Zoals de CCB eerder in de paper vastlegt, is de informatiebeschikking een belangrijk onderdeel van het ‘gevecht’ tegen een fiscale constructie. Als komt vast te staan dat de belastingplichtige niet heeft voldaan aan zijn fiscale verplichtingen en de informatiebeschikking terecht is genomen, dan doet de omkering en verzwaring van de bewijslast zijn intrede. In dat geval verschuift de bewijslast van de inspecteur naar de belastingplichtige. Die zal dan overtuigend moeten aantonen waar de werkelijke plaats van vestiging van een lichaam is in plaats van dat dat de inspecteur dat zou moeten doen. De inspecteur hoeft in die situatie alleen maar voor te zorgen dat de aanslag niet willekeurig is en op goede gronden is gebaseerd. Dat is een marginale bewijslast ten opzichte van wat de CCB in deze paragraaf van het paper aan bewijslast schetst.

Invorderen

Tot slot de laatste paragraaf van de paper over invorderen. De CCB schetst in deze paragraaf het beeld van een belastingplichtige die procedures enorm vertraagt om ervoor te zorgen dat er uiteindelijk geen verhaalsobjecten meer (zouden) zijn. Ook hier schetst de CCB geen volledig beeld van alle mogelijkheden van de Belastingdienst.

Uitstel van betaling en zekerheid

De Belastingdienst, in dit geval de ontvanger, kan bij procedures over de aanslag alleen uitstel van betaling verlenen als bijvoorbeeld zekerheid wordt verstrekt. Daarmee stelt de ontvanger de verhaalsmogelijkheden veilig. In de praktijk maakt de ontvanger hier veelvuldig gebruik van. Daarmee verhindert de ontvanger in een aantal gevallen dat de belastingplichtige kan/wil procederen over een kwestie. Dit past precies in het straatje van de CCB. In plaats van dat de Belastingdienst hier iets ‘tekort komt’ is het de belastingplichtige die aan het kortste eind trekt.

Conservatoir beslag

Is er nog geen aanslag, dan kan de ontvanger ook de civiele rechter verlof vragen om conservatoir beslag te mogen leggen om op die wijze de verhaalsmogelijkheden veilig te stellen. Ook van deze mogelijkheid maakt de ontvanger in de praktijk regelmatig gebruik. Zaak is dan wel dat de inspecteur voortvarend een belastingaanslag vaststelt. Vervolgens kan het conservatoire beslag weer omgezet worden als zekerheid alvorens uitstel van betaling te verlenen.

Aansprakelijkheid

Tot slot verwijst de CCB naar de aansprakelijkheidsbepalingen in de Invorderingswet. Die bepalingen zijn, aldus de CCB, redelijk beperkt. Die opmerking levert bij mij direct de vraag op of de CCB wel eens naar de aansprakelijkheidsbepalingen in de Invorderingswet heeft gekeken. De aansprakelijkheidsbepalingen van bijvoorbeeld artikel 33 en 36 Invorderingswet gaan erg ver en de praktijk wijst uit dat het lastig is om daaraan te ontkomen als bestuurder of betrokkene.

Conclusie

De CCB heeft op verzoek van de vaste commissie van Financiën een position paper opgesteld ten behoeve van de expertmeeting fiscale constructies met de Tweede Kamer. De inhoud van die paper noopt tot het geven van een tegengeluid. Waarom? Omdat de gang van zaken zoals geschetst door de CCB sterk afwijkt van de praktijk. De CCB laat – hopelijk onbewust – een groot aantal bevoegdheden van de Belastingdienst buiten beschouwing. Vermoedelijk met het doel om de Tweede Kamer te bewegen de Belastingdienst (nog) meer bevoegdheden toe te kennen om fiscale constructies tegen te gaan. Zoals in het vorenstaande naar voren is gebracht, is dat niet nodig. De Belastingdienst beschikt over (meer dan) genoeg mogelijkheden om fiscale constructies die in strijd met de wet zijn in kaart te brengen en op te heffen. Tevens heeft de Belastingdienst ook voldoende ‘touwtjes’ in handen om ervoor te zorgen dat de verschuldigde belasting in die zaken ook daadwerkelijk wordt voldaan.

Een oproep aan de leden van de Tweede Kamer is dan ook, ga niet mee in de waan van de dag, laat je niet van de wijs brengen en wijs de CCB op de mogelijkheden die de Belastingdienst op grond van de huidige wet- en regelgeving al heeft!

(Door: Mr. Marloes Lammers, advocaat-belastingkundige bij Jaeger Advocaten-belastingkundigen)