Fiscale bestuurdersaansprakelijkheid

Door mr. M.H.W.N. (Marloes) Lammers

Op grond van de Invorderingswet 1990 heeft de ontvanger van de Belastingdienst ruime bevoegdheden om een ander – bijvoorbeeld de bestuurder – op te laten draaien voor de belastingschulden van de vennootschap. De meest voorkomende bestuurdersaansprakelijkheid is die voor de loon- en omzetbelastingschulden (artikel 36 IW 1990). Daarnaast zie ik steeds vaker dat de ontvanger de bestuurdersaansprakelijkheid vanwege een zetelverplaatsing van de vennootschap inroept (artikel 41 IW 1990). In dit blog bespreek ik deze twee aansprakelijkheden, alsmede enkele aandachtspunten voor een procedure hierover.

Vormen van bestuurdersaansprakelijkheid
In de Invorderingswet 1990 zijn diverse vormen van bestuurdersaansprakelijkheid opgenomen. In dit blog beperk ik mij tot de aansprakelijkheid van de bestuurder voor een loon- en/of omzetbelastingschuld (artikel 36 IW 1990) en die voor een zetelverplaatsing (artikel 41 IW 1990).

Bestuurdersaansprakelijkheid artikel 36 IW 1990
De bekendste bestuurdersaansprakelijkheid betreft die voor loon- en omzetbelastingschulden van een vennootschap (artikel 36 IW 1990). De vennootschap heeft haar loon- en omzetbelasting niet tijdig betaald en er is een belastingschuld ontstaan. De ontvanger kan de bestuurder dan aansprakelijk stellen voor deze onbetaald gebleven belasting. Wil een vennootschapsbestuurder zo’n aansprakelijkstelling voorkomen, dan is het zaak dat hij de ontvanger tijdig meldt dat de vennootschap niet in staat is de verschuldigde loon- en omzetbelasting te betalen (melding betalingsonmacht).

Is tijdig de betalingsonmacht van de vennootschap gemeld dan dient de ontvanger bij aansprakelijkstelling van de vennootschap te bewijzen dat sprake was van kennelijk onbehoorlijk bestuur. Is die melding niet of te laat gedaan, dan is het uitgangspunt dat kennelijk sprake is van onbehoorlijk bestuur. De aansprakelijk gestelde bestuurder kan die aanname weerleggen maar moet eerst aannemelijk maken dat de te late/niet melding niet aan hem te wijten is voordat hij daaraan toekomt. Al met al staat de bestuurder bij niet of te late melding met 0-1 achter. Dat is geen lekker uitgangspunt in een aansprakelijkheidsprocedure. Zeker als je weet dat een tijdige melding een 1-0 voorsprong betekent, want het dan op de ontvanger rustende bewijs van onbehoorlijk bestuur is geen sinecure.

In de procedure tegen de beschikking aansprakelijkstelling is het verstandig om alle mogelijke weren naar voren te brengen. Mijn kantoorgenoot mr. Nick van den Hoek heeft een aantal vaak voorkomende verweren in zijn blog besproken.

Bestuurdersaansprakelijkheid artikel 41 IW 1990
Een andere bestuurdersaansprakelijkheid die ik steeds vaker voorbij zie komen, is de aansprakelijkheid wegens zetelverplaatsing. Niet geheel onverwacht want over de afgelopen jaren is een tendens waarneembaar dat steeds meer vennootschappen hun zetel verplaatsen naar het buitenland. Op grond van artikel 41 IW 1990 kan ‘een ieder van de met de verplaatsing belaste personen’ aangesproken worden voor een hierdoor ontstane belastingschuld. Deze belastingschuld betreft dan onbetaald gebleven vennootschaps- en dividendbelasting.

Een zetelverplaatsing is een ingewikkeld proces en wordt meestal in enige vorm begeleid door een accountant en/of een belastingadviseur. Kan deze accountant of belastingadviseur ook worden geraakt door de aansprakelijkstelling van artikel 41 IW 1990? Nee, want in de wetsgeschiedenis van dat artikel blijkt duidelijk dat de aansprakelijkstelling de verantwoordelijke voor de zetelverplaatsing beoogt te treffen. De accountant/belastingadviseur zal adviezen geven en het proces van zetelverplaatsing begeleiden, maar het is in verreweg de meeste gevallen de bestuurder die verantwoordelijk is. Een kanttekening is hierbij op haar plaats. Niet elke bestuurder kan aansprakelijk worden gesteld. Het adagium: je was erbij dus je bent erbij gaat gelukkig niet op. De bestuurder die op grond van de taakverdeling binnen het bestuur geen taak heeft bij de verplaatsing van de zetel of het toezicht daarop kan niet worden aangemerkt als een van de ‘met de verplaatsing belaste personen’. Een aansprakelijk gestelde bestuurder kan zich dus verweren door te stellen en te bewijzen wat deel uitmaakt van zijn takenpakket en dat bemoeienis met zetelverplaatsing daar niet bij hoort. Dat verweer zal overigens tot niets leiden als de bestuurder zich, in weerwil van de officiële taakverdeling, feitelijk wel met de zetelverplaatsing heeft beziggehouden.

Bent u nu de bestuurder die de zetelverplaatsing in zijn takenpakket had zitten, dan (nog) niet getreurd. Er is nog hoop, in die zin dat deze aansprakelijkstelling een oorzakelijk verband tussen de zetelverplaatsing en de beperking van de verhaalsmogelijkheden van de ontvanger veronderstelt. De Hoge Raad heeft geoordeeld dat de aangesproken bestuurder zich kan verweren door te bewijzen dat de verhaalsmogelijkheden van de ontvanger, geheel of gedeeltelijk, zijn verdwenen door externe oorzaken, dus niet door de zetelverplaatsing. Een externe oorzaak zou bijvoorbeeld kunnen zijn gelegen in de Covid-19 crisis waar we nu doorheen gaan.

Procedure
Een bestuurder die door de ontvanger van de Belastingdienst aansprakelijk wordt gesteld voor belastingschulden van de vennootschap zal daartoe een beschikking aansprakelijkstelling ontvangen. Die beschikking is het startpunt van de procedure. De bestuurder kan tegen die beschikking bezwaar maken.

Vervolgens dient de ontvanger op dat bezwaarschrift te beslissen met een uitspraak op bezwaar. Die uitspraak op bezwaar is vervolgens het entreeticket naar de belastingrechter bij de rechtbank. In de beschikking aansprakelijkstelling neemt de ontvanger op waarom hij van mening is dat de bestuurder aansprakelijk kan worden gehouden voor de onbetaalde belastingen van de vennootschap. De bestuurder hoeft zich in zijn verweer (in zijn bezwaarschrift) niet te beperken tot dit punt. De bestuurder mag namelijk ook de onderliggende belastingschuld aanvechten en stellen dat die te hoog is of in het geheel niet bestaat. De enige uitzondering hierop is als de vennootschap zelf de belastingschuld heeft aangevochten en hierover een rechterlijk oordeel is gegeven. De praktijk wijst echter uit dat deze situatie zich niet vaak voordoet en dat de bestuurder dus ook alle mogelijkheden heeft om de onderliggende belastingschuld te bestrijden. Om die kans goed te kunnen benutten moet hij echter wel kunnen beschikken over alle stukken die bij de vaststelling van de belastingschuld door de inspecteur relevant waren. Ook daarvoor is een regeling getroffen.

Op de zaak betrekking hebbende stukken
Op grond van artikelen 7:4 en 8:42 Awb dient de inspecteur van de Belastingdienst inzage te verlenen in alle op de zaak betrekking hebbende stukken; dat zijn stukken die bij de vaststelling van de belastingschuld relevant waren. Mijn kantoorgenoot mr. Carlijn van Dijk schreef in haar blog wat daaronder moet worden verstaan. Op de ontvanger van de Belastingdienst die een bestuurder aansprakelijk stelt voor een belastingschuld van de vennootschap rust dezelfde verplichting als de bestuurder. In artikel 49, lid 6, IW 1990 is namelijk bepaald dat de ontvanger de aansprakelijkgestelde desgevraagd op de hoogte stelt van de gegevens met betrekking tot de belasting waarvoor hij aansprakelijk is gesteld voor zover deze gegevens redelijkerwijs van belang kunnen zijn voor de procedure.

In de Leidraad Invordering 1990 (de beleidsregels voor de Ontvanger) is opgenomen dat de ontvangers deze bepaling ruim moeten uitleggen en dus ruimhartig informatie moeten delen met de aansprakelijkgestelde. Vaak gaat dit goed, maar toch zien we in de praktijk met enige regelmaat een geschil ontstaan over de vraag wat nu precies moet worden verstrekt. Een voorbeeld uit de jurisprudentie is dat de ontvanger niet alleen gehouden is om het controlerapport ter inzage te verstrekken, maar ook de daaraan ten grondslag liggende documenten. Dat de ontvanger die gegevens niet heeft (hij gaat immers alleen over de invordering en de inspecteur over de heffing), doet niet af aan zijn verplichting om ze te verstrekken. De ontvanger moet de stukken dan opvragen bij de inspecteur.

Ik vind het logisch dat de ontvanger deze informatie dient te verstrekken. Hij vraagt immers een derde (de bestuurder) om de belastingschuld van een ander (de vennootschap) te betalen. In mijn ogen hoort daar bij dat aan die derde alle informatie wordt gegeven die ook aan de oorspronkelijk belastingschuldige (de vennootschap) had moeten worden verstrekt. Dat daarbij niet kan worden volstaan met het verstrekken van het rapport van een ingestelde controle vind ik voor de hand liggend. Het controlerapport staat ten dienste van de aanslagregeling door de inspecteur. Het bevat een, op die aanslagregeling gerichte, selectie uit de feiten en meningen en standpunten ten behoeve van de inspecteur. De aan het rapport ten grondslag liggende documenten kennen die ‘gerichtheid’ niet. De aansprakelijkgestelde moet er dus over kunnen beschikken om zijn eigen afwegingen en beoordelingen te kunnen maken en op basis daarvan zijn verweer in te richten.

Conclusie
Een bestuurder kan door de ontvanger van de Belastingdienst aansprakelijk worden gesteld voor de belastingschulden van de vennootschap. Dit is bijvoorbeeld het geval voor loon- en omzetbelastingschulden als sprake is van kennelijk onbehoorlijk bestuur of voor vennootschaps- en dividendbelasting bij een zetelverplaatsing. Daartegen kan de bestuurder rechtsmiddelen (bezwaar, beroep, hoger beroep, cassatie) aanwenden. Het is verstandig om in die procedures niet alleen de aansprakelijkstelling aan te vechten, maar ook de onderliggende belastingaanslagen. Het kan immers voorkomen dat de inspecteur ten onrechte correcties heeft aangebracht, de feiten verkeerd heeft geïnterpreteerd of geen redelijke schatting heeft gehanteerd. Om de onderliggende belastingaanslagen van een gedegen weerwoord te kunnen voorzien, kan de aansprakelijk gestelde bestuurder de ontvanger verzoeken om inzage te verlenen in alle op de zaak betrekking hebbende stukken. Daartoe moet de ontvanger dan ook ruimhartig overgaan. Bovendien geldt dat in de beroepsfase de ontvanger ook al die stukken bij de rechtbank moet indienen. Kortom, leg als aansprakelijkgestelde bestuurder het hoofd niet op het hakblok, maar neem het heft in handen en verdedig je op alle mogelijke manieren!

Mr. Marloes Lammers is advocaat-belastingkundige bij Jaeger Advocaten-belastingkundigen, een advocatenkantoor gespecialiseerd in procedures over belastingzaken