Externe verslaggeving – een vak apart!?

Door Marc-Jan Zwaneveld RA

In de accountantsopleiding zijn de vakken Controleleer (Audit & Assurance) en Externe verslaggeving twee separate kernvakgebieden van de opleiding. Hoewel het begrijpelijk is dat deze kernvakken separaat aan de orde komen tijdens de opleiding, bestaat er ook een grote samenhang tussen deze vakgebieden. 

Deze samenhang blijkt uit de doelstelling van een controle, zoals in Standaard 200.11 geformuleerd. Vrij vertaald stelt deze Standaard dat de accountant bij een controle zekerheid moet krijgen dat de jaarrekening in overeenstemming is met de verslaggevingsvereisten.  

Het is goed als een accountant weet hoé hij zekerheid moet verkregen, maar het is net zo belangrijk als hij weet waaróver hij zekerheid moet verkrijgen! Zónder gedegen kennis van verslaggeving kan een accountant nooit een goede controle uitvoeren. Na het volgen van de opleiding is het uiteindelijk aan de opgeleide accountant om deze vakgebieden in de praktijk in samenhang toe te passen. Ik heb echter de indruk dat het in de praktijk nog weleens twee separate vakgebieden blíjven. Bij op zichzelf goed uitgevoerde controles, constateer ik dan grote fouten in de jaarrekeningen. Er lijkt dan een te grote focus te zijn geweest op de controle zelf, waarbij het aspect verslaggeving van ondergeschikt belang is geraakt.

Onderstaand vier voorbeelden van (verslaggevings)fouten in jaarrekeningen die ik zoal  ben tegengekomen:

1. Een vastgoedbelegger verkoopt een aantal panden. Onderdeel van de overeenkomst is dat één van de panden na enkele jaren teruggekocht kan worden (optie) tegen een bepaalde prijs. De prijs waarvoor het pand teruggekocht mag worden is duidelijk lager dan de verwachte reële waarde op de datum van terugkoop. In de jaarrekening vindt (onterecht) desinvestering van het pand plaats en wordt een boekresultaat verantwoord. De accountant heeft niet onderkend dat hier feitelijk geen sprake is geweest van een verkoop, maar van een financieringsovereenkomst.

2. Een autohandelaar heeft twee werkmaatschappijen. Moeder M verkoopt de auto’s niet alleen aan externe klanten, maar ook aan dochter D, de leasemaatschappij binnen de groep. Bij de levering van leaseauto’s van M aan D verantwoordt M de levering als reguliere verkoop en wordt winst verantwoord. De accountant heeft niet onderkend dat hier sprake is van een downstream sale en dat M pas resultaat mag verantwoorden als D dit heeft gerealiseerd door overdracht aan een derde.

3. Een meubelfabriek maakt kasten en bedden en levert deze aan diverse winkelketens in Nederland. Bij de waardering van de voorraad onderhanden werk rekent de meubelfabriek alleen directe materiaalkosten toe. Directe loon- en machinekosten worden niet toegerekend. De accountant was in de veronderstelling dat de directe loon- en machinekosten móchten worden toegerekend aan het onderhanden werk, terwijl hier sprake is van een verplichting.

4. Een onderneming wordt in 2002 aansprakelijk gesteld voor de kosten van een bodemsanering. De claim wordt door de onderneming niet erkend. In 2005 wordt de onderneming veroordeeld tot het betalen van €1,3 miljoen euro. De claim wordt, ondanks de veroordeling, nog altijd niet erkend en er wordt geen voorziening opgenomen in de jaarrekening (maar een toelichting onder de niet in de balans opgenomen verplichtingen, waarin wordt aangegeven dat de onderneming in beroep is gegaan). Medio 2011 wordt de onderneming in hoger beroep veroordeeld tot betaling van 1,2 miljoen euro. Begin 2012 vraagt de onderneming faillissement aan. De accountant heeft onvoldoende onderkend dat een voorziening móet worden opgenomen als het waarschijnlijk is (kans > 50%) dat een rechtspersoon zal worden veroordeeld.

Bij bovenstaande voorbeelden was de accountant volledig op de hoogte van de situatie. De fouten in de jaarrekening werden dan ook niet veroorzaakt door een gebrek aan kennis van de feiten en omstandigheden. Wel kan denk ik gesteld worden dat sprake is van situaties die je als accountant niet elke dag tegenkomt. 

Hoewel ik geen uitvoerige oorzaakanalyses heb uitgevoerd, heb ik bij bovenstaande situaties de indruk dat het onderwerp ‘verslaggeving’ te weinig aandacht heeft gekregen bij de controle en onvoldoende onderdeel van de controle als geheel is geweest. Dossiers getuigen dan van een controle die volgens een vast en vooraf bepaald controleplan is uitgevoerd. Proceduretests zijn prima uitgevoerd, evenals de cijferanalyses en deelwaarnemingen. Bij de verschillende posten zijn de daarbij gebruikelijk uit te voeren werkzaamheden verricht. En als alle jaarrekeningposten gecontroleerd zijn, dan is de controle toch klaar? De afrondingsfase, waaronder de vraag in een vragenlijst of de jaarrekening aan alle vereisten voldoet, wordt ‘nog even ingevuld’ en vervolgens wordt de controleverklaring verstrekt. Helaas bevat de jaarrekening nog wel enkele materiële fouten en heeft de accountant de doelstelling van een controle (zie de eerder aangehaald Standaard 200.11) niet bereikt. 

U begrijpt ondertussen dat ik mij behoorlijk zorgen maak om het tekort aan aandacht voor verslaggeving tijdens controles. Ik pleit er dan ook voor om dit nadrukkelijker in de controle te integreren. De volgende maatregelen kunnen hierbij mogelijk helpen:

1. Vul tijdig een checklist verslaggeving in (en niet aan het eind van de controle, omdat dit onderwerp nou eenmaal pas in de afrondingsfase van het controledossier aan bod komt);

2. Laat de checklist verslaggeving invullen door een ervaren teamlid (ten minste bijna afgestuurd en die de vakken in het kernvakgebied Externe Verslaggeving reeds heeft behaald);

3. Beoordeel met enige regelmaat de kwaliteit van ingevulde checklists verslaggeving (als kantoorbrede maatregel als onderdeel van het stelsel van kwaliteitsbeheersing);

4. Heb in de planningsfase serieus aandacht voor het verwerven van inzicht in de voor de klant van toepassing zijnde (sector)specifieke verslaggevingsvereisten (Standaard 315.11); 

5. Zorg ervoor dat het gehele team gedegen kennis van de klant heeft (zodat mogelijke verslaggevingsvraagstukken tijdig onderkend worden);

6. Zorg bij de teamplanning zoveel mogelijk voor teamleden met ervaring in de sector of schakel zo mogelijk een specialist in;

7. Consulteer het bureau vaktechniek bij twijfel (ook al is geen sprake van een consultatieplicht).

Is het met bovenstaande maatregelen gegarandeerd dat downstream sales, terugkoopopties en andere minder vaak voorkomende situaties voortaan juist worden verwerkt?  Nee, die illusie heb ik niet. Externe Verslaggeving blijft namelijk ook echt ‘een vak apart!’.

Marc-Jan Zwaneveld RA is senior consultant en trainer bij V&A accountant-adviseurs & parttime docent Financial Accounting bij Nyenrode

1) De letterlijke tekst van Standaard 200.11a is:
De algehele doelstellingen van de accountant bij het uitvoeren van een controle van financiële overzichten zijn een redelijke mate van zekerheid te verkrijgen over de vraag of de financiële overzichten als geheel vrij zijn van een afwijking van materieel belang die het gevolg is van fraude of van fouten, om daarmee de accountant in staat te stellen een oordeel tot uitdrukking te brengen over de vraag of de financiële overzichten in alle van materieel belang zijnde opzichten in overeenstemming met het van toepassing zijnde stelsel inzake financiële verslaggeving zijn opgesteld.

2) Dit betreft geen voorbeeld uit mijn eigen praktijk, maar is ontleend aan een artikel op Accountant.nl over de gerechtelijke uitspraak hierover: https://www.accountant.nl/nieuws/2017/7/zelf-oordelen-over-opname-claim-als-voorziening/